Koszty to wiarygodnie określona wartość korzyści ekonomicznych prowadzących do zmniejszenia wartości aktywów albo zwiększenia wartości zobowiązań lub rezerw, powstałych w danym okresie rozliczeniowym. Koszty umów budowlanych to koszty, które można bezpośrednio lub pośrednio przyporządkować przychodom osiągniętym przez jednostkę i które wpływają na wynik finansowy jednostki za ten okres sprawozdawczy, w którym przychody te wystąpiły. Obejmują one koszty związane bezpośrednio z daną umową, pośrednio powiązane z realizacją umowy, koszty ogólne budowy. Szczegółowe zasady ustalania kosztów wytworzenia z niezakończonych usług budowlanych, których okres realizacji przekracza 6 miesięcy i na dzień bilansowy zostały wykonane w istotnym stopniu, ujęte są w Ustawie o Rachunkowości (art. 34a). Jej treści zostały rozszerzone w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”.
Co obejmują koszty umów budowlanych ?
Koszty umów budowlanych obejmują:
- bezpośrednie koszty wytworzenia dotyczące określonej umowy:
- koszty fazy przygotowawczo-projektowej (np. koszty przygotowania oferty, uczestnictwa w przetargu, dokumentacji projektowo-technicznej), jeżeli można wyodrębnić i przypisać je do umowy, pod warunkiem, że nie zostały one ujęte w wyniku finansowym wcześniejszych okresów,
- koszty fazy realizacji umowy (np. koszty materiałów budowlanych, płac robotników bezpośrednio produkcyjnych z pochodnymi, płac nadzoru budowy, eksploatacji własnych bądź wynajętych maszyn i sprzętu, które wykorzystuje się w trakcie realizacji umowy (koszty najmu lub amortyzacji, przeglądów i napraw, paliwa, obsługi, itp.), koszty transportu maszyn, urządzeń, materiałów, ziemi do i z miejsca budowy, a także koszty usług podwykonawców),
- szacowane koszty fazy posprzedażnej (np. rezerwa na koszty robót poprawkowych, gwarancyjnych oraz rękojmi),
- uzasadnioną część pośrednich kosztów wytworzenia związanych z działalnością wynikającą z umowy (np. koszty ubezpieczenia budowy, projektowania i doradztwa nie związane bezpośrednio z daną umową, które można przyporządkować do umowy, rozliczone koszty świadczeń wewnętrznych (np. sprzętu budowlanego, transportu zaplecza tymczasowego), koszty wzniesienia, użytkowania i rozbiórki tymczasowego zaplecza techniczno-socjalnego),
- koszty ogólne budowy (np. koszty zarządzania, nadzoru budowlanego, ochrony, dowozu lub zakwaterowania pracowników zamiejscowych, koszty BHP, itp.),
- inne koszty wykonania umowy, które zgodnie z warunkami umowy pokrywa zamawiający (np. koszty prac rozwojowych dotyczących umowy, koszty finansowania zewnętrznego budowy lub koszty ogólne jednostki pokrywane przez wykonawcę).
Koszty ogólne budów, które ponoszone są poza budową, o ile są istotne, należy wyodrębnić i rozliczyć na poszczególne budowy (umowy).
Koszty usługi budowlanej nie obejmują kosztów, których nie można powiązać z pracami wynikającymi z wykonywania umowy, a także nie dotyczą określonej usługi. Są nimi na przykład koszty:
- ogólne, których zwrotu nie przewidują warunki umowy,
- sprzedaży, promocji, a także marketingu,
- prac badawczych i rozwojowych, których zwrotu nie przewidują warunki umowy,
- finansowe niezwiązane bezpośrednio z umową.
Metody ustalania kosztów
Podobnie, jak przy ustalaniu przychodów z umów budowlanych, tak również przy ustalaniu kosztów stosuje się dwie metody: metodę stopnia zaawansowania oraz metodę zysku zerowego. Niezależnie od zastosowanej metody rozliczania umów długoterminowych, należy kierować się zasadą współmierności przychodów, a także związanych z nimi kosztów.
Metoda stopnia zaawansowania
Metodę tę stosuje się, jeśli istnieje możliwość wiarygodnego oszacowania poziomu realizacji usługi. Koszty ustala się za okres od dnia rozpoczęcia danej umowy do dnia bilansowego, na podstawie stopnia zaawansowania usługi budowlanej. Dzięki tej metodzie możliwe jest wykazanie zysku z danego kontraktu w czasie jego trwania. Wielkość zysku zależy od przyjętej metody pomiaru stopnia zaawansowania robót. Niezależnie od tego, poziom zaawansowania należy odpowiednio udokumentować. Przy określaniu kosztów niezbędny jest globalny budżet kosztów dla całego okresu trwania umowy, który trzeba na bieżąco aktualizować.
W przypadku umów rozliczanych za pomocą stałych cen, wartość szacowanych kosztów ustala się według wzoru:
Kt = K × WZ (%) – (K1 + … + Kt – 1),
gdzie:
Kt – szacowane koszty umowy w okresie t,
t – numer okresu realizacji umowy,
K – globalny budżet kosztów umowy,
WZ (%) – stopień zaawansowania umowy,
K1 +… + Kt– 1 – koszty, które wpłynęły na wynik finansowy w poprzednich okresach.
Natomiast w kontraktach rozliczanych ceną „koszt plus” koszty wytworzenia stanowią rzeczywiście poniesione koszty.
Metoda zysku zerowego
Jeżeli wiarygodne określenie stopnia zaawansowania robót nie jest możliwe, wówczas należy zastosować metodę zysku zerowego. Ogranicza ona wykazanie uzyskanych przychodów do poniesionych w danym okresie sprawozdawczym kosztów, co do których istnieje duże prawdopodobieństwo odzyskania ich od zamawiającego. Wówczas podobnie, jak w kontraktach rozliczanych ceną „koszt plus” koszty wytworzenia stanowią rzeczywiście poniesione koszty.
Bibliografia:
[1] Ustawa o Rachunkowości
[2] Krajowy Standard Rachunkowości nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”
[3] Skulmowski M., Rozliczanie kontraktów długoterminowych w przedsiębiorstwach budowlano-montażowych, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego nr 765, „Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia” nr 61 (2013), Wydawnictwo Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego, Szczecin, s. 343–353
